关于财税〔2018〕51号及财税〔2018〕54号的 账务处理的说明

admin

       财政部与国家税务总局于2018年5月7日对于2018年1月1日起职工教育经费及除房屋、建筑物以外的固定资产包括设备、器具（适用期限2018年1月1日至2020年12月31日）的所得税扣除做出了新的规定，由于此部分正好涉及到会计实务中的难点递延所得税资产与递延所得税负债，现对此项政策对财务纳税及实务操作做出如下说明：

一、财税〔2018〕51号  此部分一般涉及递延所得税资产。
       企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%（原政策为2.5%）的部分，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
       实际对当年实际发生的职工教育经费都该列支在当期（要复核会计的权责发生制原则），不管是否超过工资总额的8%。

（1）对于超过8%的部分计提递延所得税资产。举例：如果企业当年总额为300万元，实际发生的职工教育经费为30万元（超过300*0.08=24万元）。具体的会计凭证处理如下：
借：递延所得税资产  1.5万元    （30-24）*0.25
     贷：所得税费用-递延所得税  1.5万元
（2）本期计提所得税费用时多计提1.5万元的企业所得税用于抵减“所得税费用-递延所得税”贷方金额1.5万元（具体实务操作）
  例：当年的税前利润为30万元（假设不涉及其他纳税调整事项），应计提的所得税为7.5万元。则会计处理凭证如下：
借：所得税费用-当期所得税 9万元   （30+6）*0.25（在利润表上反应的所得税费用为7.5万元）
      贷：应交税费-应交企业所得税   9万元
建议此笔操作要在年底进行，就是上述的处理方式，如果等到来年所得税汇算时的话则要通过“以前年度损益科目”进行调整。
（3）后续对应的递延所得税资产的处理，如果每年度职工教育经费都超过8%，则按照上述处理，递延所得税资产会越来越大；假设第二年没有超过8%，则做与计提递延所得税资产相反的处理。假设第二年职工粽子薪金总额为350万元，实际发生的职工教育经费为10万元，小于当期可以税前抵扣金额28万元（350*0.08），则将以前年度递延所得税资产转回：
借：所得税费用-递延所得税    1.5万元
      贷：递延所得税资产            1.5万元
具体是将以前年度的计提的递延所得税资产余额转回一部分还是全部转回，要进行计算：
上述1.5万元全部转回是由于实际发生的金额40（10+30）小于文件中规定的可以税前抵扣的金额（24+28）=52万元，如果第二年发生的职工教育费金额为25万元，则：第二年应转回的递延所得税资产为：30+25-（24+28）=3万元，则，应转回的递延所得税资产为0.75万元（3*0.25）。
总结：只有在当年实际发生的职工教育经费小于等于当年工资薪金总额的8%时，递延所得税资产才没有余额，不管累计大于还是当时大于8%的标准，期末都会有递延所得税资产的余额（只会在借方，不会在贷方，更不会是递延所得税负债）。

  二、财税〔2018〕54号，此文件只会推迟缴纳企业所得税的时间，不会影响最终应缴纳的企业所得税总金额
       关于购买的房屋及建筑物以外的小于500万元的固定资产的账务处理。
       对于2018年1月1日以后购买的房屋及建筑物以外的固定资产，我们在实际的固定资产原值的确认以及折旧的计提方式、年限、残值的预留，在账务上都不做调整，只需要做递延所得税负债。
例如：公司在2018年1月5日购买车辆一张，裸车价58万元，购置税2万元，则固定资产价值合计60万元，假设残值为3%，计1.8万元，实际使用年限为5年（根据实际使用年限进行折旧），从2018年2月份起计提折旧（固定资产的折旧从购买的第二月开始计提）。则2018年全年计提的折旧为（60-1.8）/60*11=10.67万元。2018年年末递延所得税负债的账务处理如下：
借：所得税费用-递延所得税   12.3325万元    （60-10.67）*0.25
     贷：递延所得税负债     12.3325万元
情况一：2018年年末计提所得税时抵减当期应交的所得税：假设2018年的税前利润为100万元（不考虑其他纳税调整事项，不考虑上文中第一部分的职工教育经费的影响，也未对车辆加速折旧金额进行应纳税所得额的调整），按照所得税汇算清缴口径计算当期实际应计提的所得税为：（100-（60-10.67））*0.25=12.6675万元，利润表所得税费用为：12.6675+12.3325=25万元。
分录为：
借：所得税费用-当期所得税   12.6675   
贷：应交税费-应交企业所得税   12.6675
情况二（一般不会出现，因为总盈利规模较小，不会买金额较大的固定资产）：假设2018年的税前利润为30万元，对应纳税所得额调整后，应纳税所得额小于0，（30-（60-10.67））=-19.33万元则当期不计提应交企业所得税。
做两笔分录：
借：所得税费用-递延所得税  12.3325万   
      贷：递延所得税负债    12.3325万   
可弥补亏损导致的递延所得税资产：19.33*025=4.8325万元
借：递延所得税资产    4.8325（注意不要转入当期应交所得税的借方）
          贷：所得税费用-递延所得税     4.8325
2019年计提折旧（60-1.8）/5=11.64万元
期末递延所得税负债的账务处理如下（反向处理，因为第一年已经全部抵税，以后逐年要反向冲销）：
借： 递延所得税负债  2.91万元   
    贷：所得税费用-递延所得税 2.91万元 （（简单计算方式1：当年计提折旧11.64*0.25=2.91，计算方式2（用累计数据计算，可以检查过程中是否有错误）：12.3325-（60-10.67-11.64）*0.25=2.91万元），当期计提所得税时要加入2.91计提应交企业所得税。
  以后逐年处理方式一样。最后一年注意残值预留就可以了。
                                 
特别说明：（1）两个文件特别是54号文，一定要做好固定资产抵扣的台账，否则过程中容易出错；（2）固定资产提前抵扣企业所得税一定要进行纳税调整，如果做账过程中牵扯到的调整事项，而不按照上述处理方式做递延所得税处理，后续会造成账表不一致的情况。
后附：财税51号及54号文

---

关于设备 器具扣除有关企业所得税政策的通知
财税〔2018〕54号
       各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财政局：
　　为引导企业加大设备、器具投资力度，现就有关企业所得税政策通知如下：
　　一、企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过500万元的，仍按企业所得税法实施条例、《财政部 国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2014〕75号）、《财政部 国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2015〕106号）等相关规定执行。
　　二、本通知所称设备、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定资产。
财政部 税务总局
2018年5月7日

---

关于企业职工教育经费税前扣除政策的通知
财税〔2018〕51号
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财政局：
　　为鼓励企业加大职工教育投入，现就企业职工教育经费税前扣除政策通知如下：
　　一、企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
　　二、本通知自2018年1月1日起执行。
财政部 税务总局
2018年5月7日

---

admin

　　随着财税〔2018〕54号（以下简称“54号文”）下发，涉及一些实务操作的财税问题整理出来，供大家工作中参考，可能与后续国家税务总局出台的文件有出入。
　　1、是所有企业都可以适用“54号文”规定的优惠政策吗？

　　答：所有企业都适用。“54号文”中说的是“企业”，指企业所得税法中规定的所有企业。

　　参照：《企业所得税法》第一条，在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人，依照本法的规定缴纳企业所得税。个人独资企业、合伙企业不适用本法。

　　2、“54号文”执行期限是如何规定的？

　　答：2018年1月1日至2020年12月31日。

　　3、新购进的设备、器具中“新”如何理解？

　　答：“新购进”中的“新”字，只是区别于原已购进的固定资产，不是规定非要购进全新的固定资产，使用过的旧的固定资产也可以。

　　4、“54号文”中“设备、器具”指哪些固定资产？

　　答：本文第二条规定，“本通知所称设备、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定资产”。简言之，就是除《企业所得税法》及其实施条例规定的“房屋、建筑物“不动产以外的动产固定资产。

　　参照：《企业所得税法实施条例》第六十条规定，固定资产分为五大类，（一）房屋、建筑物；（二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备；（三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等；（四）飞机、火车、轮船以外的运输工具；（五）电子设备。

　　5、单位价值不超过500万元如何来理解？

　　答：“单位价值“是一个、一台、一辆、一套等的价值，小于等于500万元。

　　6、500万元是不含增值税价格，还是含增值税价格？

　　答：这个不能这么简单的理解购进的固定资产是含税还是不含税，具体看企业的实际情况，如果企业是一般人，其取的扣税凭证符合规定且该一般人按规定进行了勾选认证抵扣了进项税额，那么该固定资产的价格就是不含增值税的；如果其取得的是普通发票或取得了扣税凭证不符合规定或符合规定该纳税主动放弃抵扣的，则该固定资产的价格就是含增值税的。小规模纳税人购进固定资产不得抵扣，该固定资产的价格就是含增值税的。再或者纳税人购进免税的固定资产，则该固定资产就是取得的发票票面价格。

　　7、我公司2018年1月份买了一辆小汽车，并取得当月开具的发票，价值100万元，增值税17万元（进项税已抵扣）是否允许一次性税前扣除？

　　答：可以一次性扣除，54号文规定，在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除。

　　8、我公司2017年12月购入机器设备，由于安装调试验收等原因未取得发票，2018年5月取得了增值税发票，是否可以适用一次性扣除政策呢？

　　答：购进机械设备发票开具日期在2018年5月，可以适用一次性扣除政策。

　　固定资产取得方式不同，购买时点的确定也有所差别。在实际工作中，企业购置设备应以设备发票开具时间为准；采取分期付款或赊销方式取得设备，以设备到货时间为准；自行建造固定资产，原则上以建造工程竣工决算时间为准。

　　9、我公司2018年5月从二手设备市场购入价格200万，税额32万元的设备一台，请问这台设备是否可以适用一次性扣除政策呢？

　　答：可以适用，只要是新购进的就可以，不一定是全新设备，也包括使用过的旧设备。

　　10、购入设备的设备基础工程款、安装费、运输费等是否可以一次性扣除呢？

　　答：可以。《企业所得税法实施条例》第五十八条，固定资产按照以下方法确定计税基础：（一）外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；（二）自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础；

　　不能将设备单独一次性扣除，还要让附加的土建费、安装费、运输费等保留正常提折旧处理。因此是全部计入固定资产计税基础的都要适用一次性扣除政策。

　　11、企业是否可以不选择一次性扣除优惠政策呢？

　　答：可以不选择，“54号文”规定，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除。用词是允许，不是应当。纳税人可以根据自身生产经营需要，可选择适用优惠政策，也可以选择放弃优惠政策。

　　12、一次性税前扣除是否包括设备等的净残值一起扣除呢？

　　答：是的，包括净残值。

　　13、企业预缴申报企业所得税时是否可以适用这个优惠政策？

　　答：可以，《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》（国家税务总局公告2018年第23号）规定，固定资产加速折旧或一次性扣除预缴享受。

　　14、2018年汇算时一次性税前扣除优惠政策是否需要备案？

　　答：不需要。《国家税务总局关于发布修订后的<企业所得税优惠政策事项办理办法>的公告》（2018年23号公告规定）规定，2017年度企业所得税汇算清缴及以后年度企业所得税优惠事项原备案资料全部作为留存备查资料，保留在企业，以备税务机关后续核查时根据需要提供。

　　15、新购进符合“54号文”规定一次性税前扣除的固定资产会计上可以直接计入费用吗？

　　答：不可以，固定资产的确认、计量等需要按照现行的会计制度、准则处理，需要通过固定资产科目处理，正常计提折旧。如果企业适用“54号文”规定一次性税前扣除政策将一定产生“税会差异”，按照申报表通过填报的方式来调整。即：会计上按会计规定处理、税务上按税法规定处理，不能混淆。